ЗСД — Личный кабинет — Вход Среди имущества организации выделяют оборотные и внеоборотные активы. Главные составляющие внеоборотных активов – нематериальные активы (НМА) и основные средства. Из статьи узнаете, что такое НМА, как их учитывать в бухгалтерском и налоговом учете и когда списывать.
Путеводители для бухгалтера по всем разделам учета
Что относят к нематериальным активам
Нематериальные активы (НМА) ‒ исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации со сроком полезного использования больше 12 месяцев.
Результаты интеллектуальной деятельности перечислены в п. 2 ч. 1 ст. 1225 ГК РФ. К ним относят:
Решайте текущие вопросы бухгалтерии быстро и легко с Типовыми ситуациями
Как учитывают НМА в бухгалтерском учете
В настоящее время нужно руководствоваться «Учет нематериальных активов», а начиная с 2024 года обязательно применять . С обзором по можно ознакомиться по ссылке:
Обзор «С бухотчетности за 2024 год учет нематериальных активов нужно вести по ФСБУ 14/2022»
В бухгалтерском учете объект признают НМА, если он имеет способности приносить организации экономические выгоды в будущем и предназначен для использования в течение периода выше 12 месяцев. А если обычный операционный цикл превышает 12 месяцев, то в течение периода, превышающего операционный цикл. В бухучете лимита по стоимости нет ( ПБУ 14/2007, НК РФ, Минфина России от 18.03.2019 № 03-03-06/1/17688).
Все затраты по покупке или созданию НМА собирают по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и затем с кредита списывают в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Далее стоимость НМА погашают через амортизацию в течение срока полезного использования.
Срок полезного использования НМА устанавливают исходя из совокупности для каждого конкретного НМА факторов ( ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»):
Проводки по всем разделам учета в КонсультантПлюс
Если по какому-либо НМА невозможно надежно определить срок полезного использования при принятии к учету, его считают активом с неопределенным сроком полезного использования ( ПБУ 14/2007). Амортизацию по таким НМА не начисляют ( ПБУ 14/2007).
Срок полезного использования НМА нужно ежегодно проверять. Делать это может инвентаризационная комиссия в рамках проведения годовой инвентаризации или специальная комиссия по поступлению и выбытию активов. В то же время может получиться так, что изменение срока связано с наступлением определенного события, например с доработкой и совершенствованием НМА, принятием организацией решения о продлении срока действия патента. В этом случае проверить срок рекомендуем непосредственно после такого события ( ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений»).
Основные проводки по учету НМА
Минимум раз в год перед составлением годовой отчетности проводят инвентаризацию НМА: остатки по счету 04 сверяют с первичными документами.
Результат инвентаризации оформляют описью ( Методических указаний по инвентаризации).
Когда списывать НМА с бухгалтерского учета
Причины списания НМА ( ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», , Рекомендации Р-121/2020-ОК Связь «Выявление неиспользуемых нематериальных активов»):
Остаточную стоимость НМА нужно списать в том отчетном периоде, в котором он выбывает или становится неспособным приносить экономические выгоды организации. Если при выбытии НМА происходит переход исключительного права на него, который подлежит государственной регистрации, то операции по списанию отражают в бухгалтерском учете государственной регистрации перехода исключительного права на НМА. Это и будет дата выбытия НМА.
Как учитывают НМА в налоговом учете
Налоговый учет НМА зависит от того, каким образом актив получили и является ли он амортизируемым имуществом. Например, купили амортизируемый НМА. Тогда затраты на него можно списать в расходы через амортизацию.
Если НМА неамортизируемый, то порядок учета затрат на его приобретение рекомендуем закрепить в учетной политике. Исключение: расходы на приобретение программ для ЭВМ и баз данных.
Амортизацию можно начислять двумя методами: линейным и нелинейным.
При линейном методе амортизацию нужно начислять ежемесячно отдельно по каждому объекту НМА. При нелинейном методе амортизацию рассчитывают по амортизационной группе (подгруппе) в целом. Суммы начисленной амортизации включают в составе расходов, связанных с производством и реализацией.
НМА: бухгалтерский и налоговый учет
Календарь бухгалтера подскажет важные рабочие даты
Как отразить расходы на приобретение или создание неамортизируемого НМА в налоговом учете
Расходы на приобретение неамортизируемого НМА, кроме программ для ЭВМ и баз данных, в рамках приносящей доход деятельности можно:
Письма Минфина России от 09.09.2011 , ФНС России от 01.11.2011 подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Рекомендуем выбранный порядок учета расходов закрепить в учетной политике для целей налогообложения, кроме расходов на приобретение программ для ЭВМ и баз данных.
Исключение составляют расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 100 000 руб. Их учитывают в составе прочих расходов в силу п. 1 ст. 256, подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Если применяете , можно учесть расходы в периоде их фактической оплаты. При датой расходов признают дату расчетов согласно условиям договора, или дату получения документов на продукт, или последнее число отчетного периода (, подп. 3 п. 7 ст. 272п. 3 ст. 273 НК РФ).
При создании неамортизируемого НМА в рамках предпринимательской деятельности понесенные затраты, считаем, нужно учитывать по общим правилам в том порядке, который предусмотрен для таких расходов. Например, зарплату работников, которые принимали участие в разработке актива, ‒ в расходах на оплату труда.
Пошаговые инструкции, образцы документов и ссылки на правовые акты: получите доступ к Готовым решениям
Как отразить расходы на приобретение или создание амортизируемого НМА в налоговом учете
Если приобрели или создали НМА, который относят к амортизируемому имуществу, его первоначальную стоимость списывают через амортизацию. Суммы начисленной амортизации включают в расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).
Амортизацию по НМА в налоговом учете начисляют с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию. Моментом ввода в эксплуатацию считают дату начала использования НМА в деятельности, направленной на получение дохода (п. 4 ст. 259 НК РФ, письма Минфина России от 09.09.2011 , от 01.07.2008 , ФНС России от 01.11.2011 ).
Метод начисления амортизации ‒ линейный или нелинейный ‒ определяет организация самостоятельно и прописывает в учетной политике (п. 1 ст. 259 НК РФ).
Учет амортизации зависит от выбранного метода признания доходов и расходов: метода начисления или кассового метода. При методе начисления нужно определить, к каким расходам относят амортизацию ‒ прямым или косвенным. Прямые расходы по общему правилу списываются по мере реализации товаров, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, а косвенные ‒ сразу в периоде, в котором они были понесены (пп. 1, 2 ст. 318 НК РФ).
При кассовом методе делить амортизацию на прямые и косвенные расходы не нужно. Можно начислять ее после фактической оплаты НМА и учитывать в расходах за отчетный (налоговый) период (подп. 2 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Есть имущество, которое отвечает признакам амортизируемого, но его амортизировать нельзя. Например, не нужно начислять амортизацию по НМА, если его оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия договора. В этом случае затраты учитывают в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Полный перечень такого имущества смотрите в п. 2 ст. 256 НК РФ.
Если НМА получили в ходе НИОКР, то по своему выбору можно или амортизировать их, или в течение двух лет учитывать расходы на НИОКР в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Расходы на НИОКР, которые уже включены в состав прочих расходов, не восстанавливаются и в первоначальную стоимость НМА не включаются. Это не касается НМА, созданных в результате НИОКР, по которым использовано право на применение инвестиционного налогового вычета (подп. 13 п. 2 ст. 256 НК РФ, Минфина России от 26.11.2018 № 03-03-06/1/85271).
Как определить первоначальную стоимость НМА
В первоначальную стоимость НМА включают расходы:
При этом НДС не учитывают в стоимости, кроме случаев, предусмотренных в НК РФ. Это следует из п. 3 ст. 257 НК РФ.
Если организация создает НМА самостоятельно, то к расходам на создание следует отнести, в частности:
Налоги, которые учитывают в расходах по правилам НК РФ, в стоимость НМА не включают. К ним, в частности, относят налог на имущество, транспортный, земельный налоги. То есть нельзя включить в стоимость НМА, например, налог на имущество, которое используют при создании такого НМА (п. 3 ст. 257 НК РФ).
Допустим, определяете первоначальную стоимость программ для ЭВМ и баз данных, которые относятся к сфере искусственного интеллекта. К расходам, формирующим первоначальную стоимость, можно применить повышающий коэффициент 1,5. Для этого программы для ЭВМ и баз данных должны быть включены в единый реестр российских программ для электронных вычислительных машин и баз данных. При этом в реестре должно быть указано, что они отнесены к сфере искусственного интеллекта (пп. 3, 4 ст. 257 НК РФ).
Как начислить амортизацию НМА в налоговом учете
Для начисления амортизации предусмотрено два метода: линейный и нелинейный. Метод выбирает налогоплательщик самостоятельно. Его нужно закрепить в учетной политике. Выбранный метод нужно применять в отношении всех НМА, за исключением входящих в восьмую ‒ десятую амортизационные группы. К таким НМА всегда применяется линейный метод (п. 1 ст. 259, п. 3 ст. 259 НК РФ).
Можно изменить выбранный метод амортизации по НМА, которые входят в первую ‒ седьмую амортизационные группы, с начала года. При этом перейти с нелинейного на линейный метод можно только через пять лет после начала его применения (п. 1 ст. 259 НК РФ).
Суммы амортизации учитывают в расходах, связанных с производством или реализацией. Для расчета амортизации нужно определить срок полезного использования НМА. В отношении нематериальных активов в виде исключительных прав на программы для ЭВМ и базы данных при соблюдении ряда условий также можно применять повышающий коэффициент не выше 3 к норме амортизации (подп. 3 п. 2 ст. 253подп. 6 п. 2 ст. 259.3 НК РФ).
Налоговый учет и амортизация НМА
Как определить срок полезного использования НМА
Срок полезного использования ‒ это период, в течение которого НМА служит для целей организации. По общему правилу срок полезного использования НМА нужно установить исходя из срока (п. 2 ст. 258 НК РФ):
НМА с неопределенным сроком полезного использования в налоговом учете нет. Если период возможного применения НМА нормативно не ограничен, то устанавливается срок его полезного использования равным 10 годам (но не больше срока деятельности организации).
Кроме того, можно самостоятельно установить срок полезного использования, но не менее двух лет, по таким НМА, как (п. 2 ст. 258 НК РФ):
Правильно организовать учет НМА и подготовиться к переходу на ФСБУ 14/2022 поможет система КонсультантПлюс.
Как составить акт ввода в эксплуатацию нематериального актива?
Унифицированная форма акта ввода в эксплуатацию НМА отсутствует. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а утверждена только «Карточка учета нематериальных активов». Однако организация вправе самостоятельно разработать такую форму исходя из требований Закона № 402-ФЗ. Образец по ссылке:
Вопрос: Как составить акт ввода в эксплуатацию нематериального актива?
Еще полезные материалы по теме
Как учесть расходы на НИОКР
Как учесть программное обеспечение
Как учесть расходы на сайт
Как провести инвентаризацию
Как в бухгалтерском учете отражаются основные операции с НМА при применении ФСБУ 14/2022
Какие объекты можно отнести к нематериальным активам (НМА) для целей налогового учета? Как определить первоначальную стоимость НМА? Какими документами оформляется принятие их к учету? Ответы на эти и другие вопросы узнаете из данной статьи.
«Семь новых ФСБУ: Аренда, НМА, ОС, Капвложения, Документооборот, Запасы, Инвентаризация» самый экспертный курс Клерка, помогающий разобраться со сложными официальными требованиями. Мы уже добавили новый стандарт, «Инвентаризация», увеличили часы, дополнили программу, но оставили прежнюю стоимость. Обучение очень удобное: понятные видео лекции, тесты, примеры в 1С, онлайн-встречи с преподавателями, ответы на все ваши вопросы в закрытом чате.
Посмотреть бесплатный урок и записаться
Нормы главы 25 НК РФ о нематериальных активах
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ в целях применения гл. 25 НК РФ амортизируемым имуществом признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой) и используются им для извлечения дохода. Амортизируемым имуществом признаются результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 руб.
В соответствии с п. 3 ст. 257 НК РФ для целей налогообложения НМА считаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производственных целях в течение длительного времени (свыше 12 месяцев).
Этой нормой определено, что для признания нематериального актива необходимо наличие не только способности приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход), но и надлежаще оформленных документов. Они должны подтверждать существование самого НМА и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности.
Далее в п. 3 ст. 257 НК РФ содержится перечень исключительных прав на те или иные объекты, которые относятся к НМА.
Для того чтобы правильно квалифицировать нематериальный актив, обратимся к нормам ГК РФ.
Нормы ГК РФ об объектах, признаваемых в налоговом учете нематериальными активами
Согласно п. 1 ст. 1225 ГК РФ интеллектуальной собственностью являются результаты интеллектуальной деятельности (произведения науки, литературы и искусства, программы для ЭВМ, базы данных, объекты патентных прав и т. д.) и приравненные к ним средства индивидуализации (товарные знаки, знаки обслуживания, коммерческие обозначения), которым предоставляется правовая охрана.
При этом интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены соответствующие результаты интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (п. 1 ст. 1227 ГК РФ).
Статьей 1228 ГК РФ определено, что автором результата интеллектуальной деятельности признается гражданин, творческим трудом которого создан такой результат (п. 1). Именно у автора первоначально возникает исключительное право на результат интеллектуальной деятельности, созданный творческим трудом. Это право может быть передано автором другому лицу по договору (п. 3).
Правообладатель может распорядиться принадлежащим ему исключительным правом любым не противоречащим закону и существу такого права способом (п. 1 ст. 1233 ГК РФ), в том числе путем:
– отчуждения по договору другому лицу (договор об отчуждении исключительного права);
– предоставления другому лицу права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации в установленных договором пределах (лицензионный договор). Заключение данного договора не влечет за собой переход исключительного права к лицензиату.
Правообладатель может распоряжаться исключительным правом, по своему усмотрению разрешать или запрещать другим лицам использовать результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. Отсутствие запрета не считается согласием (разрешением) (п. 1 ст. 1229 ГК РФ).
Итак, исключительное право на результат интеллектуальной деятельности возникает либо у самого автора, либо в результате приобретения такого права по договору об отчуждении исключительного права.
По договору об отчуждении исключительного права одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации в полном объеме другой стороне (приобретателю) (п. 1 ст. 1234 ГК РФ). Договор заключается в письменной форме и подлежит государственной регистрации в случаях, определенных ГК РФ.
По договору об отчуждении исключительного права приобретатель обязуется уплатить правообладателю предусмотренное договором вознаграждение, если договором не установлено иное. Вознаграждение может быть выплачено в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.
Не допускается безвозмездное отчуждение исключительного права в отношениях между коммерческими организациями, если ГК РФ не предусмотрено иное (п. 3.1 ст. 1234 ГК РФ).
Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации переходит от правообладателя к приобретателю в момент заключения договора, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Если договор подлежит государственной регистрации, исключительное право переходит в момент регистрации договора (п. 4 ст. 1234 ГК РФ).
Напомним, что по лицензионному договору одна сторона – обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства в предусмотренных договором пределах. По нему лицензиат обязуется уплатить лицензиару обусловленное договором вознаграждение, если в договоре не закреплено иное (п. 1 ст. 1235 ГК РФ).
Переход исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации к другому лицу без заключения договора с правообладателем допускается в случаях и по основаниям, которые установлены законом, в том числе в порядке универсального правопреемства (наследование, реорганизация юридического лица) и при обращении взыскания на имущество правообладателя (ст. 1241 ГК РФ).
Далее (в таблице) представлены список нематериальных активов, признаваемых таковыми для целей налогообложения в п. 3 ст. 257 НК РФ, и ссылки на нормы ГК РФ, регулирующие возникновение и использование исключительных прав на эти активы.
Определение первоначальной стоимости НМА
НМА приобретен за плату
Первоначальная стоимость амортизируемых НМА определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования (например, патентные и иные аналогичные пошлины, оплата услуг патентного поверенного и т. д.). В стоимости НМА не учитываются НДС и акцизы (кроме случаев, предусмотренных НК РФ).
Стоимость НМА, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (включая материальные расходы, расходы на оплату труда, расходы на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.
Согласно ст. 333.30 НК РФ за совершение действий по государственной регистрации исключительных прав на программы ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем взимается государственная пошлина, которая на основании п. 10 ст. 13 НК РФ относится к федеральным налогам. Таким образом, создавая указанные объекты интеллектуальной собственности, организация уплаченную госпошлину за регистрацию не включает в первоначальную стоимость НМА, а списывает в текущие расходы. А вот затраты на уплату пошлины по договору отчуждения исключительных прав учитываются в первоначальной стоимости НМА, если договором предусмотрено, что данные расходы несет приобретатель.
НМА получен безвозмездно
Для начала напомним, что в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, – как сумма, в которую оценено такое имущество согласно п. 8 ст. 250 НК РФ. Иными словами, если ОС получено безвозмездно, то его рыночная стоимость отражается в составе внереализационных доходов и в то же время формирует его первоначальную стоимость, исходя из которой и начисляется впоследствии амортизация.
В отношении НМА такой нормы не предусмотрено. Поэтому если НМА получено безвозмездно, то его стоимость отражается во внереализационных доходах на основании п. 8 ст. 250 НК РФ, но первоначальная стоимость для целей начисления амортизации не формируется.
Отметим, в этой норме есть оговорка – за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Подпунктом 51 п. 1 данной статьи установлено, что в составе доходов при расчете базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау). При этом должны соблюдаться следующие условия: объект интеллектуальной собственности должен быть создан в ходе реализации государственного контракта, а затем передан исполнителю этого контракта его государственным заказчиком по договору о безвозмездном отчуждении.
Таким образом, имущественные права, указанные в пп. 51 п. 1 ст. 251 НК РФ, к амортизируемому имуществу не относятся и, следовательно, амортизация по ним не начисляется. В случае дальнейшей реализации таких прав налогоплательщик не сможет учесть расходы в виде их стоимости на основании п. 48.19 ст. 270 НК РФ (см. Письмо Минфина России от 06.04.2015 № 03-03-06/1/19204).
НМА не подлежат исключению из состава амортизируемого имущества
Главой 25 НК РФ установлены перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации, а также перечень того, что исключается из состава амортизируемого имущества.
Перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации, определен п. 2 ст. 256 НК РФ. В состав указанного перечня включены приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение названных прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия данного договора (пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ).
Что касается перечня амортизируемого имущества, исключаемого из состава данного имущества, он закреплен в п. 3 ст. 256 НК РФ и содержит только ОС при определенных обстоятельствах. В этой связи НМА не подлежат исключению из состава амортизируемого имущества (см. Письмо Минфина России от 12.08.2019 № 03-03-06/1/60597).
Первоначальная стоимость НМА не подлежит изменению
Возможность изменения первоначальной стоимости нематериального актива после начала его амортизации гл. 25 НК РФ не предусмотрена (см. Письмо Минфина России от 04.02.2016 № 03-03-06/1/5716).
Поэтому, если в дальнейшем организация несет затраты, связанные с объектом интеллектуальной собственности (на обновление, доработку программного обеспечения, патентные пошлины за продление госрегистрации НМА), они будут списываться в текущие расходы.
Например, расходы на выплату вознаграждения сотруднику, создавшему служебное изобретение, после того как исключительные права на данное изобретение были включены в состав амортизируемого имущества, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда (см. Письмо Минфина России от 12.04.2013 № 03-03-06/1/12207).
Или другой пример – затраты на обновление программы для ЭВМ, исключительное право пользования которой принадлежит организации. Эти расходы могут учитываться для целей налогообложения как прочие на основании пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ (см. письма Минфина России от 06.11.2012 № 03-03-06/1/572, от 19.07.2012 № 03-03-06/1/346). Налогоплательщик вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат равномерному учету для целей налогообложения.
Глава 25 НК РФ не предусматривает переоценку стоимости НМА на рыночную стоимость. Таким образом, для целей налогообложения прибыли не учитываются доходы (расходы) от переоценки (уценки) НМА (см. письма Минфина России от 24.10.2019 № 03-03-06/1/81777, от 04.02.2016 № 03-03-06/1/5716, от 03.06.2014 № 03-03-06/4/26501).
Списание НМА до окончания СПИ
Согласно пп. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся в том числе суммы начисленной амортизации.
Как отмечено в Письме Минфина России от 12.08.2019 № 03-03-06/1/60597, расходы на списание нематериальных активов, включая суммы амортизации, недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования, могут быть учтены в составе внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.
Реализация НМА
При реализации объекта интеллектуальной собственности по договору отчуждения исключительных прав выручка от реализации признается на дату перехода исключительного права от правообладателя к приобретателю независимо от факта оплаты. Следовательно, если договор об отчуждении исключительного права подлежит государственной регистрации, то доход от реализации учитывается в целях налогообложения на дату такой регистрации, если не подлежит – в момент заключения договора (если стороны не договорятся об ином) (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ, п. 4 ст. 1234 ГК РФ).
Финансовый результат будет определяться в налоговом учете в соответствии с п. 1 ст. 268 НК РФ. Данной нормой предусмотрено, что доходы от реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить на его остаточную стоимость, определяемую по п. 1 ст. 257 НК РФ, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией (например, на сумму пошлины за государственную регистрацию договора, если расходы на ее уплату в соответствии с договором несет правообладатель). Если в результате такого уменьшения в налоговом учете образуется убыток, он отражается в составе прочих расходов равными частями в течение времени, рассчитанного как разница между сроком полезного использования НМА и сроком его фактического использования (п. 3 ст. 268, ст. 323 НК РФ).
ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы», утвержденный приказом Минфина России от 30.05.2022 № 86н, обязателен для применения с бухгалтерской (финансовой) отчетности за 2024 год. Одновременно должны применяться изменения в правилах учета капитальных вложений в нематериальные активы, внесенные в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» приказом Минфина от 30.05.2022 № 87н. Некоторые организации переходят на применение новых правил досрочно и уже сейчас ведут учет в соответствии с ними.
Эксперты 1С отвечают на вопросы пользователей, поступившие в ходе лектория, посвященного обзору функциональности программы «1С:ERP Управление предприятием» под новые задачи.
Признание и оценка нематериальных активов
Учитываются ли как НМА неисключительные права на программное обеспечение, срок действия которых превышает 12 месяцев?
Признаком НМА, согласно ФСБУ 14/2022, является способность объекта приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, на получение которых организация имеет право и доступ иных лиц к которым организация способна ограничить. Существование права подтверждается документально. Подтверждением могут быть договоры с правообладателями, любые другие правоустанавливающие документы. Объема и содержания полученных прав должно быть достаточно, чтобы обеспечить способность прямо или косвенно принести доход организации в результате их использования. Таким образом, неисключительные права на программное обеспечение могут быть признаны НМА.
Годовая подписка на использование компьютерных программ, которая приобретается из года в год, это НМА?
Условия подписки на использование информационных ресурсов, как правило, не связаны с приобретением прав на эти ресурсы, а лишь предоставляют возможность пользоваться сервисами. Поэтому при такой форме взаимоотношений с поставщиком информационных услуг НМА не возникает.
Как учесть оказание нам услуги пользования программой по созданию и разработке сайта организации на основании договора со сроком 2 года, надо ли списывать на расходы будущих периодов?
В сумму фактических затрат при признании капитальных вложений в НМА включаются суммы, уплаченные поставщикам услуг, в соответствии с ФСБУ 26/2020. При этом предварительная оплата не может быть признана фактическими затратами. Если период разработки сайта продлится менее, чем срок договора на услуги, то капитализировать можно будет только ту часть вознаграждения, которая приходится на этот период.
Техническое использование счета 97 «Расходы будущих периодов» может быть оправданным в целях рационализации. Через 97 счет целесообразно организовать зачет предоплаты на ежемесячной основе, когда услуги потребляются пропорционально времени их оказания. Остаток по счету 97 в таком случае необходимо включать в группу показателей дебиторской задолженности бухгалтерского баланса. При использовании счета 97 необходимо контролировать объект списания отраженной суммы предоплаты. В течение периода списания объект может измениться. В период совершения капитальных вложений это будет объект НМА, а по их завершении – расходы периода.
Как будут учитываться платежи за предоставленное право использования результатами интеллектуальной деятельности или средствами индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата)? В настоящее время, согласно п. 39 ПБУ 14/2007, они учитываются на счете 97.
Фиксированный разовый платеж за предоставленное право использования результатами интеллектуальной деятельности или средствами индивидуализации может быть единственными фактическими затратами, из которых складывается стоимость НМА, если нет необходимости в каких-либо иных затратах, чтобы объект обрел полную готовность к использованию в запланированных целях, что требуется для списания капитальных вложений и признания НМА. После признания НМА подлежит амортизации. Использование счета 97 в данном случае с переходом на новый стандарт полностью утрачивает актуальность.
Неисключительные права на использование товарного знака по соглашению сторон продлеваются на 4 года. В результате возникает улучшение НМА или возникает новый объект?
Улучшением НМА ФСБУ 26/2020 определяет повышение первоначально принятых нормативных показателей функционирования этого объекта. Само по себе продление периода действия прав без изменения их объема и содержания вряд ли можно отнести к повышению показателей функционирования объекта. В результате продления срока возникает новый период действия прав, а следовательно, и новый НМА.
Как учесть изменение условий договора с правообладателем в случае увеличения размера ежемесячного вознаграждения?
Для ответа на этот вопрос необходимо понимать, с чем связано увеличение оплаты. Если в обмен организация получает дополнительный объем прав, то это говорит о возникновении нового НМА. Если изменения договора можно определить как повышение первоначально принятых нормативных показателей функционирования уже признанного НМА, то дополнительное вознаграждения будет затратами на улучшение объекта. При этом ввиду нематериальной природы НМА полезно иметь ввиду, что улучшение таких объектов – это крайне редкое явление. Чаще есть основания говорить о возникновении дополнительных прав и нового объекта.
Как определить первоначальную стоимость объекта НМА, когда права приобретены по договору, предусматривающему плату за пользование ежемесячно: исходя из одного ежемесячного платежа, исходя из всех платежей, которые должны быть выплачены за период пользования?
Фактические затраты на приобретение НМА признаются капитальными вложениями в момент, когда они понесены. Переход прав по договору ранее, чем их полная оплата, свидетельствует о возникновении кредиторской задолженности с отсрочкой или рассрочкой платежа. Когда период рассрочки превышает 12 месяцев, при формировании первоначальной стоимости объекта необходимо учесть и исключить из общей суммы выгоду, которую организация получает вследствие изменения временной стоимости денежных средств. Об этом следующий вопрос пользователя.
Как влияет на формирование первоначальной стоимости НМА рассрочка платежа по договору с подрядчиком (поставщиком) на работы по его созданию?
ФСБУ 26/2020 отвечает на этот вопрос прямо и определенно. При осуществлении капитальных вложений на условиях отсрочки (рассрочки) платежа на период, превышающий 12 месяцев или установленный организацией меньший срок, в капитальные вложения включается сумма денежных средств, которая была бы уплачена организацией при отсутствии указанной отсрочки (рассрочки). Разница между указанной суммой и номинальной величиной денежных средств, подлежащих уплате в будущем, учитывается в порядке, аналогичном порядку, установленному ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам», утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107н. В этой ситуации действуют одни и те же правила для капитальных вложений в основные средства и нематериальные активы.
В каких случаях и как необходимо вести забалансовый учет нематериальных активов?
Необходимость обеспечить надлежащий контроль наличия и движения НМА, стоимость которых списана в расходы при их признании, возникает для малоценных НМА (первоначальная стоимость ниже установленного организацией лимита), а также для результатов интеллектуальной деятельности, средств индивидуализации, если они не отвечают признакам НМА. Способы организации надлежащего контроля наличия и движения объектов ФСБУ 14/2022 не установлены, а значит, они разрабатываются организацией по собственному усмотрению.
Один из традиционных способов – это учет на забалансовых счетах, определенных рабочим планов счетов. Рациональный способ наличия и движения НМА может быть реализован с помощью инструментов современных решений на платформе «1С:Предприятие 8» как с применением забалансовых счетов, так и без их использования. Рациональным будет такой способ учета, который позволяет получать необходимую информацию с минимальными затратами, а их объем не превышает ценность этой информации. Если при поступлении актива очевидно, что информация о капитальных вложениях в него не существенна, или срок его полезного использования не превышает 12 месяцев, или его способность приносить экономические выгоды неопределенна, или по каким-то другим причинам признать НМА оснований нет, то и целесообразность забалансового учета таких активов вызывает вопросы.
Тем не менее, в учете регистрируется факт хозяйственной жизни, в результате которого такой актив возникает, а также вся необходимая информация о нем. Избранная техника учета должна обеспечивать инвентаризацию непризнанных активов в соответствии с требованиями ФСБУ 28/2023 «Инвентаризация», утвержденным приказом Минфина России от 13.01.2023 №4н.
Что влияет на определение срока полезного использования НМА, созданных собственными силами организации?
Когда объект НМА создан организацией и срок его возможного использования не ограничивается поставщиками прав или официальными разрешениями, необходимо проанализировать факторы, основанные на планах руководства по использованию НМА с учетом рыночной среды, в которой организация ведет свою деятельность. Ф СБУ 14/2022 среди прочих факторов обращает внимание составителей бухгалтерской отчетности на такие факторы, как ожидаемый период использования объекта нематериальных активов с учетом нормативных, договорных и других ограничений использования или ожидаемое моральное устаревание, например, в результате изменения или усовершенствования производственного процесса или в результате изменения рыночного спроса на продукцию, работы, услуги, производимые с использованием нематериального актива.
Срок полезного использования НМА может быть ограничен сроком полезного использования иного актива, с которым объект НМА непосредственно связан (например, сроком полезного использования материального носителя (вещи), в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации).
Перечень факторов, которые содержит ФСБУ 14/2022, является открытым, то есть у организации есть определенная свобода для выбора того ограничивающего фактора, который будет определять СПИ объекта. Например, при производстве видеоконтента срок полезного использования различных фильмов может зависеть от характера фильма и от условий проката таких фильмов на рынке. Для новостных сюжетов срок полезного использования может быть настолько коротким, что признак НМА, выраженный в способности приносить организации экономические выгоды в течение более чем 12 месяцев, будет отсутствовать. А для исторических, исследовательских, инновационных передач, востребованность которых на рынке на основании запросов дилеров со временем возрастает, срок полезного использования может ограничиваться только волей обладателя исключительных прав на его воспроизведение.
Как устанавливать срок для бессрочных лицензий?
Несмотря на отсутствие формального срока действия лицензии на право осуществления какого-либо вида деятельности, могут существовать временные или иные ограничения для условий, выполнение которых необходимо для получения разрешения.
Например, лицензия может предполагать требования к помещениям, где осуществляется деятельность. Если помещение арендовано, то срок аренды может ограничивать срок полезного использования и самого разрешения.
Когда внешних ограничивающих факторов нет, то определяющими будут планы руководства относительно использования лицензии в коммерческих целях, а также оценка затрат, необходимых для периодического подтверждения разрешения.
Объекты, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, признаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.
Как определить срок полезного использования, когда договор заключен без ограничения срока?
Ограничения по сроку действия договора могут быть установлены не только самим договором. Так, согласно гражданскому законодательству, лицензионный договор считается заключенным на 5 лет, если стороны не договорились об ином сроке.
Срок действия прав на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации – это только один из факторов, влияющих на использование объекта нематериальных активов организацией. Среди прочих факторов ФСБУ 14/2022 обращает внимание на влияние ожидаемого морального устаревания.
При отсутствии четких временных ограничений на использование прав приоритетной будет обоснованная оценка руководством организации того периода, в течение которого оно ожидает получения будущих экономических выгод от использования объекта НМА. При этом должно быть исключено искажение информации вследствие признания объекта НМА с неопределенным сроком полезного использования или произвольное назначение заведомо короткого или, наоборот, необоснованно длительного срока.
Так, если стратегические планы руководства простираются на горизонт в З года, а какой-либо инвестиционный проект организации рассчитан на срок окупаемости 8 лет, то срок полезного использования НМА, необходимого для реализации этих планов, может быть менее 8 лет, если замена объекта на другой является их частью, и менее 3 лет, если планы носят характер намерений и определены по срокам и объему затрат.
Требуется ли списывать полностью самортизированные НМА сразу после окончания срока полезного использования, или можно оставлять их в учете с нулевой остаточной стоимостью?
Списание объекта нематериальных активов требуется при его выбытии или прекращении способности приносить экономические выгоды в будущем. Истечение срока полезного использования не является причиной списания объекта.
Кроме балансовой стоимости НМА, которая в случае с полностью самортизированными объектами отсутствует, стандарт требует раскрытия информации о первоначальной (переоцененной) стоимости НМА и накопленной амортизации по ним.
Следует отметить, срок полезного использования объекта формирует комплекс способов учета, которые обеспечивают амортизацию объекта. Способ амортизации имеет целью максимально точно отражать распределение во времени ожидаемых к получению будущих экономических выгод от использования группы нематериальных активов. Чтобы обеспечить эту точность, ФСБУ 14/2022 требует регулярно проводить проверку элементов амортизации, в том числе пересматривать сроки полезного использования объектов. Если это требование выполняется надлежащим образом, то истечение срока полезного использования будет максимально приближено к моменту списания объекта, а разрыв будет экономически обоснован.
Каковы основания для списания НМА с неопределенным сроком полезного использования?
Для объектов, имеющих срок полезного использования, и объектов, срок полезного использования которых не определяется, основания для списания объектов НМА общие. Проверка срока должна проводиться на каждую отчетную дату. Выбытие или утрата способности приносить экономические выгоды организации в будущем для НМА – это ситуация зачастую предсказуемая, а поэтому на какую-либо из предшествующих такому событию дат срок вполне мог быть определен, а следовательно, на момент списания объект уже будет обладать определенным сроком и накопленной амортизацией, а его балансовая стоимость приближаться к нулю.
Переход на ФСБУ 14/2022 и изменения ФСБУ 26/2020
Затраты на лицензии на осуществление отдельных видов деятельности были признаны расходами в период их возникновения. Лицензии соответствуют признакам НМА, согласно ФСБУ 14/2022. Должны ли быть приняты к учету НМА в виде этих лицензий при переходе на стандарт?
Если организация воспользовалась правом на особый порядок перехода на ФСБУ 14/2022, который предполагает проверку на момент перехода только тех активов, что числятся в учете, то непризнанные ранее активы не предполагается восстанавливать. Здесь важно, что выбор учетной политики при переходе должен обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности организации. Поэтому в случае, если информация о НМА в форме лицензии на осуществление отдельных видов деятельности по каким-либо признакам является существенной для бухгалтерской отчетности организации, то переход на стандарт должен осуществляться ретроспективным способом. Тогда у организации возникнет актив как в отчетном периоде, так и в сопоставимых.
Каким образом из существующего НМА выделить материальную часть?
Первоначальная стоимость материального носителя, в котором выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, рассчитывается исходя из фактических затрат на приобретение, создание такого материального носителя. Расчетная стоимость является основным способом оценки. Альтернативные способы (исходя из справедливой стоимости материального носителя, чистой стоимости его продажи, стоимости аналогичных ценностей) могут быть применены, если фактические затраты невозможно определить, и в любом случае – в пределах первоначальной стоимости объекта нематериальных активов.
Гудвилл и деловая репутация, согласно ПБУ 14/2007, которая была отражена в учете при покупке предприятия, это один и тот же актив? Как учитывать деловую репутацию, принятую к учету в соответствии с ПБУ 14/2007?
Несмотря на схожесть природы гудвилла как актива в соответствии с МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», введенным в действие на территории Российской Федерации приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н, и деловой репутацией в соответствии с ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», утвержденным приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153н, это разные виды активов, для которых правила учета значительно отличаются.
Гудвилл, согласно МСФО 3, не является НМА, так как не отвечает признаку идентифицируемости. Это специфичный вид актива, информация о нем раскрывается отдельной строкой бухгалтерского баланса. Гудвилл не амортизируется, но регулярно проверяется на обесценение.
Деловая репутация – это объект НМА, амортизируется линейным способом с нормативным сроком в 20 лет. Для перехода на ФСБУ 14/2022 необходимо проанализировать факт хозяйственной жизни, в результате которого была признана деловая репутация. При наличии признаков наличия гудвилла ФСБУ 14/2022 предусматривает применение для его учета МСФО 3.
Деловая репутация, а также сумма накопленной амортизации, учитываемые до перехода на ФСБУ 14/2022, должны быть списаны. При наличии гудвилла, отвечающего признакам МСФО 3, он должен быть признан и проверен на обесценение. Поскольку деловая репутация и гудвилл – это виды актива, возникшего у организации в результате одного и того же факта хозяйственной жизни, то деловая репутация подлежит переклассификации в гудвилл, а результат изменения оценки гудвилла по сравнению с деловой репутацией списан в общем порядке отражения результатов перехода на новую учетную политику.
Нематериальные активы относят к невещественным ресурсам компаний. Это ценности предприятия, не имеющие фиксированного материального, денежного, физического выражения. Единицей измерения данных активов считается инвентарный объект.
К нематериальным активам относятся
Получите консультацию по оценке бесплатно
* Форма заказ звонка *